Der Zuschlag nach § 398a AO ist zu hoch angesetzt: was sich dagegen tun lässt

Nach einer großen Selbstanzeige kommt irgendwann ein Schreiben mit einer Zahl darin. Es setzt eine Frist, es nennt einen Betrag zugunsten der Staatskasse, und es trägt keine Rechtsbehelfsbelehrung. Wer zahlt, bekommt die Einstellung. Wer nicht zahlt, bekommt die Hauptverhandlung. So wirkt es jedenfalls.

Zwei Dinge daran stimmen nicht. Die Zahl ist häufig zu hoch, weil zwei verschiedene Größen des Gesetzes miteinander verwechselt werden. Und die Anforderung ist gerichtlich überprüfbar, obwohl das Gesetz selbst keinen Rechtsbehelf vorsieht.

Dieser Beitrag beschreibt beides. Er ersetzt die Prüfung Ihres Einzelfalls nicht. Wie eine Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung aufgebaut sein muss und was sie insgesamt kostet, behandeln wir an anderer Stelle. Hier geht es um die Zahl am Ende und darum, was passiert, wenn sie falsch ist.

Maßgeblich ist die Abgabenordnung mit dem Rechtsstand August 2026.

Wann der Zuschlag überhaupt anfällt

Die Vorschrift greift nur in einer engen Lage. § 398a Absatz 1 der Abgabenordnung verlangt, dass die Straffreiheit einzig an einer von zwei Hürden scheitert, an der Schwelle des § 371 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 oder an der Fallschwere der Nummer 4. Die Schwelle liegt bei 25.000 Euro je Tat. Die Fallschwere erfasst allein die Nummern 2 bis 6 des § 370 Absatz 3 Satz 2 der Abgabenordnung, nicht aber Nummer 1, also nicht das große Ausmaß.

Auf diese Ausschließlichkeit kommt es an, das Gesetz sagt „nur wegen". Kommt ein anderer Sperrgrund hinzu, etwa eine bekanntgegebene Prüfungsanordnung oder die Tatentdeckung, verschließt sich auch dieser Weg. Zu haben ist dann weder das eine noch das andere, die Selbstanzeige ist misslungen, und wer trotzdem zahlt, leistet ohne Gegenwert vor.

Wo dieser Geldbetrag in der Gesamtrechnung einer Selbstanzeige steht, neben Steuernachzahlung, Zinsen und Honorar, haben wir in den vier Kostenposten einer Selbstanzeige aufgeschlüsselt.

Die zwei Größen, die fast niemand auseinanderhält

Hier liegt der häufigste Rechenfehler, und er liegt nicht bei den Betroffenen.

Der Wortlaut des Gesetzes verwendet zwei verschiedene Begriffe, und zwar in demselben Satz. § 398a Absatz 1 Nummer 2 der Abgabenordnung lautet in Buchstabe a: „10 Prozent der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 100 000 Euro nicht übersteigt". Buchstabe b und c sind ebenso gebaut, mit 15 und 20 Prozent.

Damit stehen zwei Größen nebeneinander, die verschiedene Aufgaben haben:

Der Hinterziehungsbetrag entscheidet allein über die Stufe. Er bestimmt, ob 10, 15 oder 20 Prozent gelten. Seine Bemessung richtet sich nach § 398a Absatz 2 der Abgabenordnung nach den Grundsätzen des § 370 Absatz 4 der Abgabenordnung, einschließlich des Kompensationsverbots.

Die hinterzogene Steuer ist die Größe, auf die der Prozentsatz angewandt wird. Für sie verweist das Gesetz gerade nicht auf § 370 Absatz 4. Die Finanzverwaltung stellt für sie nach ihrer eigenen Anweisung auf den wirtschaftlichen Schaden ab.

Wer beide Größen gleichsetzt, rechnet in aller Regel zu hoch, weil die Bemessungsgrundlage aufgebläht wird. Ob daneben auch die Stufe zu hoch angesetzt ist, ist eine eigene und deutlich schwierigere Frage. Dazu weiter unten mehr.

Warum die Behörde an ihre eigene Anweisung gebunden ist

Die Anweisung, nach der die Bußgeld- und Strafsachenstellen arbeiten, sagt es ausdrücklich. Nummer 82 Absatz 4 der Anweisungen für das Straf- und Bußgeldverfahren, kurz AStBV (St), bestimmt in Satz 3 und 4: Zur Ermittlung der hinterzogenen Steuer ist auf den wirtschaftlichen Schaden abzustellen, also auf die tatsächlich entstandene Steuerschuld oder Zahllast. Das Kompensationsverbot bleibt dabei, anders als beim Hinterziehungsbetrag, unberücksichtigt.

Das ist der praktisch wichtigste Satz des ganzen Themas. Die Verwaltungsanweisung steht auf der für den Betroffenen günstigen Seite, und die Behörde ist an sie gebunden.

Der Vollständigkeit halber gehört dazu, dass die Unterscheidung nicht unumstritten ist. Ein Teil der Literatur und das Landgericht Hamburg halten sie für bedeutungslos (LG Hamburg, Beschluss vom 20.03.2017 – 620 Qs 10/17). Die Gegenposition stützt sich auf den Wortlaut, auf die ausdrückliche Beschränkung des Verweises in Absatz 2 und auf die Verwaltungsanweisung. Wer den Zuschlag angreift, sollte beide Seiten kennen.

Der häufigste Rechenfehler in der Praxis

Er betrifft Beträge, die längst festgesetzt waren.

Verkürzt ist eine Steuer nach § 370 Absatz 4 Satz 1 der Abgabenordnung, wenn sie „nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt" wird. Derselbe Satz stellt klar, dass eine Steueranmeldung einer Festsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Und eine Umsatzsteuervoranmeldung steht nach § 168 Satz 1 der Abgabenordnung genau einer solchen Festsetzung gleich.

Soweit Voranmeldungen abgegeben wurden, ist die Steuer also festgesetzt. Insoweit fehlt es am Verkürzungserfolg.

Der Bundesgerichtshof formuliert die Rechenweise als ständige Rechtsprechung: Die Höhe der Steuerverkürzung ergibt sich aus dem Vergleich der tatsächlich geschuldeten mit der zu niedrig festgesetzten Steuer, und von der Soll-Steuer ist der bereits festgesetzte Betrag abzuziehen (BGH, Urteil vom 12.06.2024 – 1 StR 416/23, Rn. 6). Für die Umsatzsteuer kommt hinzu, dass die Jahresfestsetzung die Vorauszahlungsfestsetzungen ablöst, ohne sie aufzuheben, und dass sich die Fälligkeit nach dem Unterschiedsbetrag richtet (BGH, Beschluss vom 10.12.2025 – 1 StR 387/25, Rn. 26).

Wird der Zuschlag trotzdem auf die volle Jahressteuer angesetzt, ist er zu hoch. Das ist kein theoretischer Fall. In einem von uns bearbeiteten Verfahren lag die zuerst angeforderte Summe um mehr als das Dreifache über dem Betrag, den wir für richtig halten.

Auf eine Stellungnahme hin hat die Behörde ihre Berechnung dort schriftlich korrigiert und die Bemessungsgrundlage auf den wirtschaftlichen Schaden umgestellt. Den Prozentsatz hat sie nicht angetastet.

Wichtig für die Argumentation: Das ist kein Kompensationsfall. Das Kompensationsverbot erfasst nach der Formel des Bundesgerichtshofs nur solche Tatsachen, auf die sich der Täter erst im Strafverfahren beruft, obwohl er sie im Besteuerungsverfahren nicht vorgebracht hat. Ein Betrag in einer Umsatzsteuer-Voranmeldung ist das Gegenteil. Er wurde im Besteuerungsverfahren erklärt und festgesetzt.

Kein Stufentarif: warum ein Euro über der Schwelle so teuer ist

Der Zuschlag wird nicht gestaffelt berechnet. Übersteigt der Hinterziehungsbetrag eine Schwelle, gilt der höhere Satz für die gesamte hinterzogene Steuer, nicht nur für den übersteigenden Teil.

Daraus folgt eine Klippe. Liegt der Hinterziehungsbetrag knapp über 100.000 Euro, kostet das 5 Prozent der gesamten hinterzogenen Steuer mehr als bei einem Betrag knapp darunter. Genau deshalb lohnt die genaue Ermittlung je Tat, und genau deshalb ist eine pauschale Rechnung über alle Jahre fast immer zu hoch.

Ein Hinweis zur Vorsicht gehört dazu. Die Stufe hängt am Hinterziehungsbetrag, und dort gilt das Kompensationsverbot. Eine mindernde Position, die daran scheitert, bewegt die Stufe nicht.

Genau daran hängt der zweite Streitpunkt, und er ist die teuerste Frage des ganzen Themas. Mindern bereits die Beträge in der Voranmeldung auch den Hinterziehungsbetrag und damit die Stufe?

Die Antwort fällt derzeit gegen den Betroffenen aus. Finanzverwaltung und Staatsanwaltschaft ordnen die Voranmeldungen der Strafzumessung zu und lassen die Stufe unberührt, und die Rechtsprechung stützt sie darin überwiegend. Die Gegenauffassung stützt sich auf einzelne Entscheidungen und auf das Argument, dass es insoweit schon am Verkürzungserfolg fehle und nicht erst an der Strafhöhe.

Wer die Bemessungsgrundlage erfolgreich angreift, hat deshalb erst den einen Teil erreicht. Der zweite entscheidet über zehn oder fünfzehn Prozent, und bei großen Beträgen ist das der teurere. Ob er sich angreifen lässt, ist eine Frage des Einzelfalls und der Kosten.

Nur strafrechtlich unverjährte Taten

Die Selbstanzeige muss mindestens die letzten zehn Kalenderjahre erfassen. Der Zuschlag folgt ihr darin nicht.

Hätte der Gesetzgeber gewollt, dass der Zuschlag auch strafrechtlich bereits verjährte Taten erfasst, hätte er das in der Vorschrift zum Ausdruck bringen müssen. Da das nicht geschehen ist, bezieht er sich nur auf die strafrechtlich unverjährten Taten. Die Aufdeckung der verjährten Jahre dient allein Besteuerungszwecken.

Bei langen Zeitreihen ist das der größte einzelne Betragshebel des ganzen Themas, und er wird regelmäßig übersehen.

Bei mehreren Beteiligten will die Verwaltung von jedem den vollen Betrag

Sind mehrere Personen an der Tat beteiligt, stellt sich eine Frage, die das Gesetz nicht beantwortet: Fällt der Zuschlag einmal an oder für jeden gesondert?

Die Finanzverwaltung geht nach Nummer 82 Absatz 4 der AStBV (St) davon aus, dass jeder Beteiligte den Zuschlag in voller Höhe entrichten muss, wenn er straffrei ausgehen möchte. Das Landgericht Aachen hat das bestätigt und ausgesprochen, dass jeder Beteiligte den Zuschlag auf Grundlage des insgesamt hinterzogenen Betrags zahlen muss (LG Aachen, Beschluss vom 27.08.2014 – 86 Qs 11/14).

Zwei Einschränkungen gehören dazu, und beide sind wichtig.

Die Entscheidung erging zur bis Ende 2014 geltenden Fassung des § 398a der Abgabenordnung, die einen Zuschlag von 5 Prozent vorsah. Zur heutigen Staffel ist sie deshalb kein unmittelbarer Beleg.

Und die Auffassung ist streitig. Ein Teil der Literatur hält eine einmalige, gesamtschuldnerische Belastung für richtig, um eine unverhältnismäßige Vervielfachung zu vermeiden. Für diese Gegenauffassung spricht die Gesetzesbegründung: Der Zuschlag wurde mit dem erhöhten Verwaltungsaufwand begründet, der durch die erneute Bearbeitung des Steuerfalls entsteht. Ein Argument, das an den Aufwand anknüpft, trägt eine Vervielfachung nach Köpfen schlecht.

Bei Ehegatten kommt ein weiterer Ansatz in Betracht. Die Nachzahlungspflicht nach Absatz 1 Nummer 1 betrifft nur die zu eigenen Gunsten hinterzogene Steuer, was eine Aufteilung denkbar macht. Ob sich das auf den Zuschlag übertragen lässt, ist offen.

Wie sich die Anforderung angreifen lässt

Das Gesetz sieht gegen die Anforderung des Zuschlags keinen Rechtsbehelf vor. Diese Lücke wird mit Rücksicht auf die Garantie eines wirksamen Rechtsschutzes aus Artikel 19 Absatz 4 des Grundgesetzes geschlossen.

Der Weg ist der Antrag auf gerichtliche Entscheidung entsprechend § 98 Absatz 2 Satz 2 der Strafprozessordnung. Beide Landgerichte, die sich damit befasst haben, halten ihn für statthaft (LG Aachen, Beschluss vom 27.08.2014 – 86 Qs 11/14, und LG Hamburg, Beschluss vom 20.03.2017 – 620 Qs 10/17).

Der Prüfungsumfang ist weit. Überprüfbar sind die Angemessenheit der gesetzten Frist und die Zahlungspflicht nach Absatz 1 Nummer 1 und Nummer 2, jeweils dem Grunde und der Höhe nach.

Wer angreift, muss zwei Dinge wissen.

Der Antrag hat keine aufschiebende Wirkung. Die Frist läuft weiter. Wer sie verstreichen lässt, verliert die Einstellung des Steuerstrafverfahrens, unabhängig davon, ob der Antrag später Erfolg hat.

Zahlen schließt den Rechtsschutz nicht aus. Das Landgericht Köln geht davon aus, dass ein bereits geleisteter Betrag zurückgefordert werden kann, wenn die gerichtliche Entscheidung zugunsten des Betroffenen ausfällt, weil die Verwaltung an die gesetzmäßige Ordnung gebunden ist (LG Köln, Beschluss vom 06.01.2020 – 116 Qs 7/19). Die Beschwerde blieb in jenem Verfahren ohne Erfolg, die Erwägung steht also neben der tragenden Begründung.

Praktisch heißt das: Zahlen und gleichzeitig angreifen ist der sichere Weg. Wer auf den Erfolg des Antrags wartet und die Frist verstreichen lässt, riskiert beides.

Ist der Zuschlag steuerlich abziehbar?

Das ist ungeklärt. Da es sich weder um eine Strafe noch um eine Geldbuße handelt, wäre ein Abzug bei betrieblichen Steuern denkbar. Die überwiegende Auffassung verneint ihn dennoch, in Anlehnung an die Behandlung der Auflage nach § 153a der Strafprozessordnung. Zu dieser hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass eine Auflage nicht abziehbar ist, soweit sie nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dient (BFH, Urteil vom 22.07.2008 – VI R 47/06).

Wer den Zuschlag ansetzen will, sollte das offen tun und mit dem Risiko rechnen. Wer den Zuschlag einfach ansetzt, riskiert dagegen direkt die nächste Steuerhinterziehung.

Aus Verteidigersicht

Wir prüfen eine Zuschlagsanforderung in dieser Reihenfolge.

Zuerst, ob § 398a der Abgabenordnung überhaupt eröffnet ist, ob also die Straffreiheit wirklich nur an Nummer 3 oder Nummer 4 scheitert. Ist ein weiterer Sperrgrund eingetreten, wäre jede Zahlung eine Vorleistung ohne Gegenwert.

Danach, ob die Tatstruktur richtig geschnitten ist, welche Zeiträume strafrechtlich noch unverjährt sind und ob die Schwelle je Tat überhaupt überschritten ist. Unterhalb der Schwelle greift die Vorschrift nicht, und dann bleibt es bei der vollen Straffreiheit.

Erst dann die Zahlen. Hinterziehungsbetrag und hinterzogene Steuer getrennt ermitteln, bereits festgesetzte Beträge abziehen, Stufe und Bemessungsgrundlage einzeln prüfen.

Und zuletzt die Form: Ist die Frist angemessen, und lohnt der Antrag auf gerichtliche Entscheidung.

Ein Ergebnis lässt sich daraus nicht versprechen. Eine belastbare Größenordnung schon, und die entscheidet oft darüber, ob überhaupt gezahlt werden kann.

Häufige Fragen

Kann ich mich gegen den Zuschlag wehren?

Ja. Auch wenn das Gesetz keinen Rechtsbehelf vorsieht, ist der Antrag auf gerichtliche Entscheidung entsprechend § 98 Absatz 2 Satz 2 der Strafprozessordnung statthaft. Überprüfbar sind die Frist und die Zahlungspflicht dem Grunde und der Höhe nach.

Muss ich zahlen, während ich den Antrag stelle?

Der Antrag hat keine aufschiebende Wirkung, die Frist läuft weiter. Wer sie verstreichen lässt, verliert die Einstellung. Zahlen und gleichzeitig angreifen ist deshalb regelmäßig der sichere Weg.

Warum kann der Zuschlag höher sein als der wirtschaftliche Schaden?

Weil zwei Größen verwechselt werden. Die Stufe richtet sich nach dem Hinterziehungsbetrag, für den das Kompensationsverbot gilt. Angewandt wird der Prozentsatz aber auf die hinterzogene Steuer, und für die stellt die Verwaltungsanweisung auf den wirtschaftlichen Schaden ab.

Zählt der Zuschlag auch für verjährte Jahre?

Nein. Die Selbstanzeige muss zehn Jahre erfassen, der Zuschlag bezieht sich aber nur auf die strafrechtlich unverjährten Taten. Bei langen Zeitreihen ist das ein erheblicher Unterschied.

Zahlt bei mehreren Beteiligten jeder den vollen Zuschlag?

Die Finanzverwaltung geht davon aus, und ein Landgericht hat das zur früheren Gesetzesfassung bestätigt. Die Frage ist streitig, und ein Teil der Literatur hält eine einmalige Belastung für richtig. In solchen Konstellationen lohnt der Angriff besonders.

Ihr nächster Schritt

Wenn von Ihnen ein Geldbetrag nach § 398a AO angefordert wurde, prüfen wir vor Ablauf der Frist, ob die Vorschrift überhaupt eröffnet ist, ob die Tatstruktur trägt und ob die beiden Größen richtig auseinandergehalten wurden. Wo der Betrag zu hoch angesetzt ist, greifen wir die Anforderung mit dem Antrag auf gerichtliche Entscheidung an und sorgen zugleich dafür, dass die Frist nicht verloren geht. Rufen Sie uns unter 089 273 740 110 an oder schildern Sie uns Ihre Ausgangslage über die Terminanfrage.

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Maximilian Krämer LL.M.

Rechtsanwalt, Partner, Fachanwalt für Steuerrecht, Zertifizierter Berater im Steuerstrafrecht, Strafverteidiger

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